“營(yíng)業(yè)外支出”科目：核算項(xiàng)目雜，涉稅風(fēng)險(xiǎn)多
“營(yíng)業(yè)外支出”是企業(yè)常用的會(huì)計(jì)科目，主要核算企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)直接關(guān)系的各項(xiàng)凈支出，包括處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、罰款支出、捐贈(zèng)支出、非常損失等，項(xiàng)目比較繁雜。筆者在實(shí)務(wù)中發(fā)現(xiàn)，一些納稅人在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，容易忽略“營(yíng)業(yè)外支出”科目下具體項(xiàng)目的不同處理要求，從而產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)一：資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)不合規(guī)
•案例•
某公司為生產(chǎn)型企業(yè)，一項(xiàng)價(jià)值較高的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設(shè)備因遭受自然災(zāi)害而損壞，無(wú)法繼續(xù)使用。企業(yè)將設(shè)備剩余賬面價(jià)值扣除保險(xiǎn)公司賠償后的余額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，作為固定資產(chǎn)損失在企業(yè)所得稅稅前扣除，扣除憑據(jù)為公司內(nèi)部出具的核銷(xiāo)資料。企業(yè)留存的備查資料中，既沒(méi)有固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料，也沒(méi)有專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定意見(jiàn)或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告。
•分析•
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào))等相關(guān)規(guī)定，固定資產(chǎn)報(bào)廢、毀損損失，應(yīng)提供固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料、企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定和核銷(xiāo)資料、賠償情況說(shuō)明，專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定意見(jiàn)或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告等。否則，相關(guān)損失將不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。實(shí)務(wù)中，一些納稅人由于對(duì)資產(chǎn)損失的扣除規(guī)定掌握得不全面，導(dǎo)致資產(chǎn)損失稅前扣除不合規(guī)，增加了企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
需要注意的是，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財(cái)稅〔2009〕57號(hào))第十條規(guī)定，企業(yè)因存貨盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢、被盜等原因不得從增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以轉(zhuǎn)出后與存貨損失一起在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，對(duì)于增值稅一般納稅人來(lái)說(shuō)，如果發(fā)生上述非正常損失，應(yīng)把不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額一并轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外支出，在企業(yè)所得稅稅前扣除。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)二：混淆罰金和罰款相關(guān)概念
•案例•
某企業(yè)因經(jīng)營(yíng)不善，營(yíng)業(yè)外支出中列支多項(xiàng)罰款和賠償。其中包括被公安交管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)處以的罰款，以及依照法院判決，支付職工的工傷賠款、死亡賠償款等。企業(yè)將繳付的罰款和賠款一并計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，在企業(yè)所得稅稅前扣除。
•分析•
營(yíng)業(yè)外支出核算的項(xiàng)目中，既包含允許企業(yè)所得稅稅前扣除的項(xiàng)目，也包含不得扣除需要在匯算清繳時(shí)納稅調(diào)增的項(xiàng)目，納稅人應(yīng)逐項(xiàng)分析判斷。就罰款而言，根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條第(四)項(xiàng)規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失，不得稅前扣除。
納稅人判斷罰款或賠償是否可以稅前扣除，應(yīng)以罰款部門(mén)是否屬于國(guó)家行政主管部門(mén)來(lái)界定。如果是消防部門(mén)、公安交管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)、證監(jiān)會(huì)、銀保監(jiān)會(huì)、生態(tài)環(huán)境主管部門(mén)等的罰款，一律不得稅前扣除。筆者認(rèn)為，依照法院判決，支付職工的工傷賠款、死亡賠償款等民事賠付，不屬于上述罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失范圍，而是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，因此可以在稅前扣除。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)三：滯納金性質(zhì)分不清
•案例•
某企業(yè)因銀行貸款償還逾期而被加收罰息，同一納稅年度內(nèi)，企業(yè)又因消防設(shè)施維護(hù)不到位，未按規(guī)定繳納消防罰款，被消防部門(mén)按每日罰款數(shù)額的3%加處罰款。企業(yè)將繳納的這兩項(xiàng)滯納金計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，并視同稅收滯納金，進(jìn)行了納稅調(diào)增處理。
•分析•
根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條第(三)項(xiàng)規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，稅收滯納金不得扣除。由此，不能稅前扣除的罰款所孳生的滯納金，應(yīng)與罰款本金一樣，不得在稅前扣除。值得注意的是，不得在稅前扣除的滯納金，應(yīng)是被衛(wèi)生監(jiān)管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)、公安交管部門(mén)、消防安全等行政部門(mén)處以罰款，由于延遲繳納而加收的滯納金。對(duì)于銀行罰息、遲延付款、電費(fèi)加息、違約經(jīng)營(yíng)等經(jīng)營(yíng)性處罰，因?yàn)榭梢栽谄髽I(yè)所得稅稅前扣除，因此，筆者認(rèn)為，其孳生的滯納金，應(yīng)可以在稅前扣除。
來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)2022年09月16日 版次：07 作者：王海濤(作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局十堰市武當(dāng)山旅游經(jīng)濟(jì)特區(qū)稅務(wù)局)
“營(yíng)業(yè)外支出”科目：核算項(xiàng)目雜，涉稅風(fēng)險(xiǎn)多
“營(yíng)業(yè)外支出”是企業(yè)常用的會(huì)計(jì)科目，主要核算企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)直接關(guān)系的各項(xiàng)凈支出，包括處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、罰款支出、捐贈(zèng)支出、非常損失等，項(xiàng)目比較繁雜。筆者在實(shí)務(wù)中發(fā)現(xiàn)，一些納稅人在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，容易忽略“營(yíng)業(yè)外支出”科目下具體項(xiàng)目的不同處理要求，從而產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)一：資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)不合規(guī)
•案例•
某公司為生產(chǎn)型企業(yè)，一項(xiàng)價(jià)值較高的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設(shè)備因遭受自然災(zāi)害而損壞，無(wú)法繼續(xù)使用。企業(yè)將設(shè)備剩余賬面價(jià)值扣除保險(xiǎn)公司賠償后的余額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，作為固定資產(chǎn)損失在企業(yè)所得稅稅前扣除，扣除憑據(jù)為公司內(nèi)部出具的核銷(xiāo)資料。企業(yè)留存的備查資料中，既沒(méi)有固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料，也沒(méi)有專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定意見(jiàn)或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告。
•分析•
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào))等相關(guān)規(guī)定，固定資產(chǎn)報(bào)廢、毀損損失，應(yīng)提供固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料、企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定和核銷(xiāo)資料、賠償情況說(shuō)明，專(zhuān)業(yè)技術(shù)鑒定意見(jiàn)或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告等。否則，相關(guān)損失將不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。實(shí)務(wù)中，一些納稅人由于對(duì)資產(chǎn)損失的扣除規(guī)定掌握得不全面，導(dǎo)致資產(chǎn)損失稅前扣除不合規(guī)，增加了企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
需要注意的是，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財(cái)稅〔2009〕57號(hào))第十條規(guī)定，企業(yè)因存貨盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢、被盜等原因不得從增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以轉(zhuǎn)出后與存貨損失一起在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，對(duì)于增值稅一般納稅人來(lái)說(shuō)，如果發(fā)生上述非正常損失，應(yīng)把不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額一并轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外支出，在企業(yè)所得稅稅前扣除。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)二：混淆罰金和罰款相關(guān)概念
•案例•
某企業(yè)因經(jīng)營(yíng)不善，營(yíng)業(yè)外支出中列支多項(xiàng)罰款和賠償。其中包括被公安交管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)處以的罰款，以及依照法院判決，支付職工的工傷賠款、死亡賠償款等。企業(yè)將繳付的罰款和賠款一并計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，在企業(yè)所得稅稅前扣除。
•分析•
營(yíng)業(yè)外支出核算的項(xiàng)目中，既包含允許企業(yè)所得稅稅前扣除的項(xiàng)目，也包含不得扣除需要在匯算清繳時(shí)納稅調(diào)增的項(xiàng)目，納稅人應(yīng)逐項(xiàng)分析判斷。就罰款而言，根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條第(四)項(xiàng)規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失，不得稅前扣除。
納稅人判斷罰款或賠償是否可以稅前扣除，應(yīng)以罰款部門(mén)是否屬于國(guó)家行政主管部門(mén)來(lái)界定。如果是消防部門(mén)、公安交管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)、證監(jiān)會(huì)、銀保監(jiān)會(huì)、生態(tài)環(huán)境主管部門(mén)等的罰款，一律不得稅前扣除。筆者認(rèn)為，依照法院判決，支付職工的工傷賠款、死亡賠償款等民事賠付，不屬于上述罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失范圍，而是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，因此可以在稅前扣除。
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)三：滯納金性質(zhì)分不清
•案例•
某企業(yè)因銀行貸款償還逾期而被加收罰息，同一納稅年度內(nèi)，企業(yè)又因消防設(shè)施維護(hù)不到位，未按規(guī)定繳納消防罰款，被消防部門(mén)按每日罰款數(shù)額的3%加處罰款。企業(yè)將繳納的這兩項(xiàng)滯納金計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，并視同稅收滯納金，進(jìn)行了納稅調(diào)增處理。
•分析•
根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條第(三)項(xiàng)規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，稅收滯納金不得扣除。由此，不能稅前扣除的罰款所孳生的滯納金，應(yīng)與罰款本金一樣，不得在稅前扣除。值得注意的是，不得在稅前扣除的滯納金，應(yīng)是被衛(wèi)生監(jiān)管部門(mén)、市場(chǎng)監(jiān)督部門(mén)、公安交管部門(mén)、消防安全等行政部門(mén)處以罰款，由于延遲繳納而加收的滯納金。對(duì)于銀行罰息、遲延付款、電費(fèi)加息、違約經(jīng)營(yíng)等經(jīng)營(yíng)性處罰，因?yàn)榭梢栽谄髽I(yè)所得稅稅前扣除，因此，筆者認(rèn)為，其孳生的滯納金，應(yīng)可以在稅前扣除。
